авторефераты диссертаций БЕСПЛАТНАЯ  БИБЛИОТЕКА

АВТОРЕФЕРАТЫ КАНДИДАТСКИХ, ДОКТОРСКИХ ДИССЕРТАЦИЙ

<< ГЛАВНАЯ
АГРОИНЖЕНЕРИЯ
АСТРОНОМИЯ
БЕЗОПАСНОСТЬ
БИОЛОГИЯ
ЗЕМЛЯ
ИНФОРМАТИКА
ИСКУССТВОВЕДЕНИЕ
ИСТОРИЯ
КУЛЬТУРОЛОГИЯ
МАШИНОСТРОЕНИЕ
МЕДИЦИНА
МЕТАЛЛУРГИЯ
МЕХАНИКА
ПЕДАГОГИКА
ПОЛИТИКА
ПРИБОРОСТРОЕНИЕ
ПРОДОВОЛЬСТВИЕ
ПСИХОЛОГИЯ
РАДИОТЕХНИКА
СЕЛЬСКОЕ ХОЗЯЙСТВО
СОЦИОЛОГИЯ
СТРОИТЕЛЬСТВО
ТЕХНИЧЕСКИЕ НАУКИ
ТРАНСПОРТ
ФАРМАЦЕВТИКА
ФИЗИКА
ФИЗИОЛОГИЯ
ФИЛОЛОГИЯ
ФИЛОСОФИЯ
ХИМИЯ
ЭКОНОМИКА
ЭЛЕКТРОТЕХНИКА
ЭНЕРГЕТИКА
ЮРИСПРУДЕНЦИЯ
ЯЗЫКОЗНАНИЕ
РАЗНОЕ
КОНТАКТЫ

Зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей в налоговом и бюджетном праве

Санкт-Петербургский государственный университет

На правах рукописи

КИЛИНКАРОВА

Елена Васильевна

ЗАЧЕТ И ВОЗВРАТ ИЗЛИШНЕ УПЛАЧЕННЫХ И

ИЗЛИШНЕ ВЗЫСКАННЫХ НАЛОГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

В НАЛОГОВОМ И БЮДЖЕТНОМ ПРАВЕ

Специальность: 12.00.14 – административное право;

финансовое право;

информационное право

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание учной степени кандидата юридических наук

Санкт-Петербург 2009 2

Работа выполнена на кафедре государственного и административного права юридического факультета Санкт-Петербургского государственного университета

Научный руководитель:

доктор юридических наук, профессор Шевелва Наталья Александровна

Официальные оппоненты:

доктор юридических наук, профессор Грачва Елена Юрьевна кандидат юридических наук Тарибо Евгений Васильевич

Ведущая организация: Уральская государственная юридическая академия

Защита состоится «» _2009 г. в _ часов минут на заседании совета Д 212.232.63 по защите докторских и кандидатских диссертаций при Санкт-Петербургском государственном университете (199026, Санкт-Петербург, Васильевский остров, 22-я линия, д.7. Зал заседаний Учного совета (ауд. 64).

С диссертацией можно ознакомиться в Научной библиотеке им.

М. Горького Санкт-Петербургского государственного университета (Санкт Петербург, Университетская наб., д.7/9)

Автореферат разослан « »200г.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат юридических наук, доцент В. В. Лукьянов

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования обусловлена необходимостью комплексного исследования зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Однако на практике зачастую возникают ситуации, когда уплата и взыскание налоговых платежей происходят при отсутствии законного основания, что приводит к образованию излишне уплаченных или излишне взысканных сумм. В подобном случае восстановление нарушенного имущественного положения налогоплательщика осуществляется в рамках процедур зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, которые выступают важной гарантией соблюдения прав налогоплательщика. В то же время нормативно правовое регулирование указанных процедур отличается пробельностью, а складывающаяся по спорным вопросам правоприменительная практика достаточно противоречива.

Совершенствование нормативно-правового регулирования и формирование правоприменительной (в первую очередь – судебной) практики по вопросам зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей необходимо основывать на разработанных теоретических конструкциях, учитывающих, в частности, природу правовых отношений, возникающих в связи с зачетом и возвратом переплат по налоговым платежам, соотношение рассматриваемых зачета и возврата со смежными явлениями налогового и гражданского законодательства.

Степень научной разработанности темы. В российской юридической литературе отсутствуют исследования, которые бы освещали специально, целостно и комплексно зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей. Существующие научные работы носят исключительно прикладной характер и посвящены отдельным частным вопросам соответствующих процедур, совершенно не исследуется бюджетно правовая составляющая правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей. Отдельные вопросы осуществления рассматриваемых зачета и возврата исследовали К. И. Байгозин, В. В. Бриксов, Л. А. Голомазова, В. М. Зарипов, М. В. Карасева, М. В. Кустова, К. К. Лебедев, С. В. Овсянников и некоторые другие авторы.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в комплексном исследовании зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей как явлений налогового и бюджетного законодательства.

Для достижения указанной цели ставятся следующие задачи:

- исследовать историю правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей в отечественном законодательстве;

- определить специфику зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей как способов восстановления имущественного положения налогоплательщика, нарушенного излишними уплатой и взысканием налоговых платежей;

- рассмотреть соотношение зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей со смежными явлениями налогового законодательства, к которым можно отнести зачет и возврат, осуществляемые в рамках возмещения налога на добавленную стоимость и акцизов, и уточнение платежа, а также зачета излишне уплаченных и взысканных налоговых платежей с зачетами иной отраслевой принадлежности;

- определить правовую природу отношений, возникающих в связи с зачетом и возвратом излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей;

- проанализировать право налогоплательщика на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, определить основания его возникновения и прекращения;



- исследовать проблемы регулирования процедур зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей в налоговом законодательстве, предложить пути их решения;

- выявить проблемы бюджетно-правового регулирования процедур зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей и предложить пути их решения.

Объектом настоящего диссертационного исследования являются общественные отношения, возникающие в связи с осуществлением зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей.

Поскольку действующее законодательство не содержит понятия «налоговые платежи», пояснение его значения представляется необходимым.

Для целей настоящего исследования под термином «налоговые платежи»

понимаются обязательные платежи, предусмотренные налоговым законодательством – налоги и сборы, авансовые платежи по налогу, пени, налоговые санкции, декларационные платежи.

Также следует отметить, что исследование проблем зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных платежей в государственные внебюджетные фонды, которые не были объединены в рамках единого социального налога и предназначены к отдельной уплате, а также сборам, не предусмотренным налоговым законодательством, находится за пределами настоящего диссертационного исследования, поскольку данные платежи имеют отличные от налоговых платежей целевое предназначение и социально правовую природу1.

См. напр.: Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 5 февраля 2004 г. № 28-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общественной организации Тверской областной общественной организации всероссийского общества инвалидов Заволжского района города Твери на нарушение конституционных прав и свобод статьями 3 и 34 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» и статьей 10 Федерального закона «О внесении дополнений и Предмет исследования составляют нормативно-правовое регулирование зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, а также судебная практика по соответствующим вопросам.

Методологическая и теоретическая основы исследования.

Методологической основой диссертации являются общенаучные и частно научные методы познания: диалектический, исторический, сравнительный, логический и др.

Теоретическую основу диссертации составляют научные труды по налоговому, бюджетному, гражданскому праву, а также по теории и истории государства и права. В процессе исследования были проанализированы работы дореволюционных (В. Н. Адамович, Э. Н. Берендтс, Н. Г. Вавин, А. И.

Елистратов, Н. М. Коркунов, Д. И. Мейер, И. Х. Озеров, Г. Ф. Шершеневич, И.

И. Янжул и др.), советских (М. А. Гурвич, В. М. Десятков, А. С. Котляревский, Е. А. Ровинский, С. Д. Цыпкин и др.) и современных ученых-юристов (К. И.

Байгозин, Р. С. Бевзенко, Д. В. Винницкий, Е. Ю. Грачва, А. А. Иванов, И. А.

Исаев, М. В. Карасева, М. В. Кустова, К. К. Лебедев, О. А. Ногина, С. В.

Овсянников, С. Г. Пепеляев, Н. А. Шевелва, Д. М. Щекин и др.).

Эмпирическую основу исследования составляют нормативно-правовые акты, регулирующие отношения, возникающие в связи с осуществлением зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, решения Конституционного Суда Российской Федерации и материалы судебной практики по соответствующим вопросам. В работе также использовались судебная практика и законодательство дореволюционного и советского периодов о зачете и возврате переплат по налоговым платежам.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в том, что на основе дореволюционных, советских и современных нормативных и доктринальных источников, а также правоприменительной практики впервые проводится комплексное исследование зачета и возврата излишне уплаченных изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» // СЗ РФ. 2004. № 12. Ст. 1109.

и излишне взысканных налоговых платежей в отечественном налоговом и бюджетном праве. В работе делается ряд теоретических выводов о природе отношений, возникающих в связи с осуществлением зачета и возврата переплат по налоговым платежам, о соотношении данных процедур со смежными явлениями налогового и гражданского законодательства, анализируется право налогоплательщика на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей, а также формулируются практические предложения по совершенствованию правового регулирования.





Основные положения, выносимые на защиту:

1. Зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей являются самостоятельными способами восстановления имущественного положения налогоплательщика, нарушенного излишней уплатой или излишним взысканием налоговых платежей. Различаются они тем, что при зачете осуществляется прекращение двух встречных обязанностей – обязанности налогоплательщика по уплате налоговых платежей и обязанности публичного субъекта по возврату полученных без должного основания денежных средств, а при осуществлении возврата прекращается только соответствующая обязанность публичного субъекта.

2. Налоговое законодательство устанавливает различные по своей сущности процедуры зачета и возврата налоговых платежей - во-первых, направленные на восстановление нарушенного излишней уплатой или излишним взысканием имущественного положения налогоплательщика (глава 12 Налогового кодекса Российской Федерации) и, во-вторых, осуществляемые в рамках возмещения налога на добавленную стоимость и акцизов (главы 21 и Налогового кодекса Российской Федерации).

3. Отсутствие в российском законодательстве норм, которые были бы общими для зачета излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей и зачета как основания прекращения гражданско-правовых обязательств, не позволяет говорить о существовании межотраслевого института зачета, общего для налогового и гражданского права.

Предопределяемые спецификой предмета и метода правового регулирования различия в подходах к регулированию рассматриваемых видов зачета ставят под сомнение возможность возникновения подобного межотраслевого института зачета в будущем.

4. Зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей осуществляются в рамках налоговых и бюджетных правоотношений, связь между которыми носит функциональный характер: бюджетные правоотношения возникают с целью исполнения решений, принимаемых в результате развития налоговых правоотношений. При этом возникновение бюджетных правоотношений необходимо для восстановления имущественного положения налогоплательщика только в ситуации возврата переплаты, когда требуется осуществить фактический возврат денежных средств из бюджетной системы. При зачете восстановление имущественного положения осуществляется в рамках налоговых правоотношений, а бюджетные правоотношения обеспечивают перераспределение денежных средств между бюджетами бюджетной системы и не влияют на имущественное положение налогоплательщика.

5. Основанная на правовых позициях Конституционного Суда Российской Федерации правоприменительная практика, связывающая право на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налога на добавленную стоимость и акцизов с гражданско-правовыми отношениями налогоплательщика, нарушает права налогоплательщиков данных налогов, тогда как действующее законодательство распространяет право налогоплательщика на своевременный зачет излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей на переплаты по налогу на добавленную стоимость и акцизам без установления дополнительных условий, учитывающих гражданско-правовые отношения налогоплательщика с контрагентами.

6. Основанием возникновения права на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей являются излишняя уплата и излишнее взыскание соответствующих платежей.

При этом момент возникновения излишне уплаченных и излишне взысканных сумм совпадает с моментом, с которого обязанность по уплате платежей признается исполненной в соответствии с правилами статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, и установление факта наличия переплаты не требует подтверждения поступления денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации.

7. В рамках бюджетно-правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей следует четко разграничивать, во-первых, понятия «исполнение бюджета» и «кассовое обслуживание исполнения бюджета», и, во-вторых, налоговые и бюджетные правоотношения, складывающиеся при осуществлении соответствующих процедур, что не учитывается действующим бюджетным законодательством.

8. В рамках проведенного исследования было выявлено, что принятие налоговыми органами решений о зачете и возврате всех налоговых платежей независимо от их бюджетной принадлежности и осуществление кассового обслуживания исполнения всех бюджетов бюджетной системы органами Федерального казначейства приводит к ограничению возможностей субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по самостоятельному исполнению собственных бюджетов по доходам, что противоречит принципу самостоятельности бюджетов, предполагающему право и обязанность органов государственной власти и органов местного самоуправления самостоятельно осуществлять бюджетный процесс.

Теоретическая и практическая значимость исследования. Основные предложения и рекомендации, сформулированные в работе, могут быть использованы в целях совершенствования законодательства о зачете и возврате излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей.

Теоретические положения и выводы, содержащиеся в работе, могут быть использованы для дальнейшего уточнения и углубления понятийного аппарата, применены в теоретических и прикладных исследованиях, преподавании учебных дисциплин.

Апробация результатов исследования. Диссертация выполнена на кафедре государственного и административного права юридического факультета Санкт-Петербургского государственного университета, где проводилось ее обсуждение и предварительная экспертиза.

Материалы диссертационного исследования используются автором в процессе преподавания на юридическом факультете Санкт-Петербургского государственного университета по дисциплинам «Налоговое право», «Финансовое право».

Основные положения и выводы диссертации использованы автором в выступлениях на научных конференциях, нашли отражение в опубликованных работах.

Структура диссертации. Работа состоит из введения, трех глав, включающих семь параграфов, заключения и списка использованной литературы.

СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во Введении обосновывается актуальность темы, определяются цель и задачи, объект и предмет исследования, называются методологические и теоретические источники, излагаются основные положения, выносимые на защиту, раскрываются научная новизна, а также теоретическая и практическая значимость работы.

Первая глава «Общие положения о зачете и возврате излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей» включает в себя три параграфа.

В первом параграфе «История отечественного законодательства о зачете и возврате излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей» прослеживается путь развития отечественного законодательства о зачете и возврате переплат по налоговым платежам.

Зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей были известны отечественному дореволюционному и советскому законодательству, однако подробные правила осуществления рассматриваемых процедур и соответствующее право налогоплательщика получили законодательное закрепление только с принятием Налогового кодекса Российской Федерации.

В работе выделяются и рассматриваются четыре периода развития законодательного регулирования зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей в отечественном праве:

дореволюционный (вторая половина XIX века – 1918 г.), советский (1918 – 1990 гг.), переходный (1990 – 1998 гг.) и современный (1999 г. – по настоящее время).

Второй параграф «Понятие зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей» посвящен определению специфики зачета и возврата переплат как способов восстановления имущественного положения налогоплательщика, нарушенного излишней уплатой или взысканием налоговых платежей.

В работе подвергается критическому анализу позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, нашедшая отражение в арбитражной практике и юридической литературе, в соответствии с которой по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется и фактически зачет является разновидностью (формой) возврата этих сумм.

Автор обосновывает точку зрения, согласно которой зачет и возврат сумм переплат являются самостоятельными способами восстановления имущественного положения налогоплательщика, нарушенного излишней уплатой или взысканием налоговых платежей. Указанная позиция основана прежде всего на различиях в экономическом содержании между предусмотренными главой 12 Налогового кодекса зачетом и возвратом: при зачете осуществляется прекращение двух встречных обязанностей – обязанности налогоплательщика по уплате налоговых платежей и обязанности публичного субъекта по возврату полученных без должного правового основания денежных средств, а при осуществлении возврата прекращается только соответствующая обязанность публичного субъекта.

При рассмотрении вопроса о соотношении зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей со смежными явлениями налогового законодательства, к которым можно отнести зачет и возврат, осуществляемые в рамках возмещения налога на добавленную стоимость и акцизов, а также уточнение платежа, делается вывод о необходимости их разграничения, предлагаются необходимые для этого критерии.

Так, налоговое законодательство содержит различные по своей сущности процедуры зачета и возврата налоговых платежей – во-первых, направленные на восстановление нарушенного излишней уплатой или излишним взысканием имущественного положения налогоплательщика (глава 12 Налогового кодекса Российской Федерации) и, во-вторых, осуществляемые в рамках возмещения налога на добавленную стоимость и акцизов (главы 21 и 22 Налогового кодекса Российской Федерации).

В качестве критерия разграничения процедур зачета излишне уплаченных налоговых платежей и уточнения платежа предлагается рассматривать вид платежа, обязанность по уплате которого признается исполненной в результате применения соответствующих процедур: возможность уточнения реквизитов платежного документа предоставляется налогоплательщику в целях признания уплаченным того налогового платежа, волеизъявление на уплату которого было выражено в первоначально оформленном с ошибками платежном поручении, а при процедуре зачета излишне уплаченная сумма может быть зачтена в счет недоимки именно по другим налоговым платежам.

Вместе с тем существующая правоприменительная практика противоречива и можно говорить о складывающемся несоответствии между буквальным толкованием норм налогового законодательства и подходами правоприменительной практики в части разграничения рассматриваемых процедур.

Зачет как правовое явление встречается в законодательстве разной отраслевой принадлежности, в частности, в налоговом, бюджетном, гражданском праве. Поскольку бюджетное законодательство на настоящий момент отказалось от регулирования иных видов зачета, кроме предусмотренных статьями 78-79 и 176, 203 Налогового кодекс Российской Федерации, диссертант основное внимание уделяет вопросу о соотношении зачета излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей и зачета, предусмотренного гражданским законодательством.

Исследование дореволюционной, советской и современной литературы по гражданскому и финансовому праву позволяет сделать вывод о том, что только в современный период развития отечественного правоведения происходит повышение интереса научного сообщества к зачету и признание возможности его применения не только в частных, но и в публичных отраслях права.

В современной юридической литературе сложились три основных подхода к решению вопроса о соотношении гражданско-правового зачета и зачета излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, которые подвергаются в работе критическому анализу.

Автор обосновывает позицию, согласно которой на настоящий момент отсутствие в российском законодательстве норм, которые были бы общими для зачета излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей и зачета как основания прекращения гражданских обязательств, не позволяет говорить о существовании межотраслевого института зачета, общего для гражданского и налогового права. Кроме этого предопределяемые спецификой предмета и метода правового регулирования различия в подходах к регулированию рассматриваемых видов зачета ставят под сомнение возможность возникновения подобного межотраслевого института в будущем.

В частности, особенностями предмета и метода соответствующих отраслей предопределены такие различия между рассматриваемыми видами зачета, как природа прекращаемых зачетом обязанностей, основные характеристики зачитываемых требований, порядок осуществления зачета и правило о его допустимости.

В третьем параграфе «Отношения, возникающие в связи с зачетом и возвратом излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей»

определяется природа отношений, возникающих в связи с осуществлением рассматриваемых процедур.

Отношения, возникающие в связи с зачетом и возвратом излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, можно объединить в две группы: во-первых, отношения, в рамках которых происходят излишняя уплата и излишнее взыскание налоговых платежей;

и, во-вторых, отношения, в рамках которых осуществляются зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей.

На основе критического анализа позиции о гражданско-правовой природе отношений, складывающихся при излишней уплате и излишнем взыскании налоговых платежей, диссертант обосновывает точку зрения, согласно которой излишние уплата и взыскание налоговых платежей, понимаемые как уплата и взыскание соответствующих сумм при отсутствии законного на то основания, осуществляются в рамках налоговых правоотношений, а именно организационно-имущественных отношений по уплате налоговых платежей.

В связи с определением природы отношений, в рамках которых осуществляются зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, отмечается следующее.

Имущественное положение налогоплательщика, нарушенное излишней уплатой или излишним взысканием налоговых платежей, может быть восстановлено в рамках механизмов как финансового, так и гражданского права. Вместе с тем в России исторически сложились именно публично правовые механизмы восстановления имущественного положения налогоплательщика при излишней уплате или излишнем взыскании налоговых платежей.

В условиях действующего правового регулирования зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей осуществляются в рамках взаимосвязанных налоговых и бюджетных правоотношений. При этом необходимо разграничивать, во-первых, отношения, которые складываются при осуществлении процедур зачета и возврата переплат, и, во-вторых, отношения, возникновение которых необходимо для восстановления имущественного положения налогоплательщика при осуществлении процедур зачета и возврата. Данное разграничение связано с различиями в природе способов восстановления имущественного положения налогоплательщика: бюджетные правоотношения возникают при осуществлении как возврата, так и зачета излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, однако возникновение бюджетных правоотношений необходимо для восстановления имущественного положения налогоплательщика только в ситуации возврата переплат, когда требуется осуществить фактический возврат денежных средств из бюджетной системы, а при зачете восстановление имущественного положения осуществляется в рамках налоговых правоотношений, поскольку обязанность налогоплательщика по уплате иных налоговых платежей считается исполненной со дня вынесения налоговым органом решения о зачете, а бюджетные правоотношения возникают для целей перераспределения денежных средств между бюджетами бюджетной системы и не влияют на имущественное положение налогоплательщика.

Автор обосновывает позицию о том, что подход, согласно которому зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей осуществляются в рамках механизмов финансового права, в наибольшей степени отвечает природе исследуемых явлений, и рассматривает специфику налоговых и бюджетных правоотношений, складывающихся при зачете и возврате переплат по налоговым платежам, предлагает критерий их разграничения.

В работе отмечается, что взаимосвязь между налоговыми и бюджетными правоотношениями, складывающимися при осуществлении зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, носит функциональный характер: бюджетные правоотношения возникают с целью исполнения решений, принимаемых в результате развития налоговых правоотношений.

Вторая глава «Право налогоплательщика на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей» состоит из двух параграфов.

Первый параграф «Общая характеристика права налогоплательщика на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей» посвящен анализу указанного права налогоплательщика.

В дореволюционном и советском правоведении налогоплательщик рассматривался прежде всего в качестве носителя обязанностей, а отсутствие исследований его прав соответствовало общим тенденциям развития финансового права. На современном этапе обязанности остаются доминирующими в статусе налогоплательщика, вместе с тем законодатель признает также и существование прав у налогоплательщика, закрепляя их в Налоговом кодексе Российской Федерации.

На основе анализа основных классификаций прав налогоплательщика, получивших распространение в юридической литературе, в работе делается вывод о том, что право на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей является, во первых, организационно-имущественным, во-вторых, основным и, в-третьих, относительным правом налогоплательщика.

Перечень платежей, на которые распространяется исследуемое право, претерпел существенные изменения с момента принятия Налогового кодекса Российской Федерации. В настоящее время право на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм распространяется на переплаты по следующим видам налоговым платежей – налогам, сборам, пени, налоговым санкциям и авансовым платежам. Дискуссионным является вопрос о возможности применения правил статей 78 и 79 Налогового кодекса к переплатам по косвенным налогам и декларационному платежу.

Причиной возникновения переплат по налогу на добавленную стоимость и акцизам могут являться не только особенности исчисления данных налогов, когда применяются правила части второй Налогового кодекса Российской Федерации, но и другие факторы (например, ошибки в расчетах, применение неправильной ставки налога и проч.), которые приводят к возникновению излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налога. На основе критического анализа судебной практики, которая связывает право налогоплательщика на возврат или зачет переплат по налогу на добавленную стоимость и акцизам с обязанностью по возврату покупателям излишне уплаченных сумм налога, диссертант обосновывает позицию, согласно которой рассматриваемое право налогоплательщика должно распространяться на переплаты по косвенным налогам без установления дополнительных условий, учитывающих гражданско-правовые отношения налогоплательщика с контрагентами. В свою очередь, анализ природы декларационного платежа не позволяет сделать вывод о возможности распространения правил статей 78 и Налогового кодекса Российской Федерации на переплаты по данному платежу.

Во втором параграфе «Основания возникновения и прекращения права налогоплательщика на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей» автор определяет основания возникновения и прекращения рассматриваемого права налогоплательщика.

По мнению диссертанта, единственным основанием возникновения права на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей являются излишняя уплата или излишнее взыскание соответствующих платежей. Поскольку квалификация излишнего изъятия налогового платежа в качестве уплаты или взыскания предопределяет порядок восстановления имущественного положения налогоплательщика, автор подробно рассматривает, во-первых, различия между уплатой и взысканием и, во-вторых, критерии, позволяющие охарактеризовать уплату и взыскание в качестве излишних.

В налоговом законодательстве достаточно подробно установлен момент, с которого обязанность по уплате налога считается исполненной, однако не определен момент возникновения излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей. Правоприменительная практика складывается не в пользу налогоплательщика, разграничивая указанные моменты и связывая возникновение переплат по налоговым платежам с фактическим поступлением денежных средств в бюджетную систему. По мнению диссертанта, наиболее обоснованной и соответствующей конституционному балансу частных и публичных интересов является позиция, согласно которой момент возникновения излишне уплаченных или взысканных сумм налоговых платежей совпадает с моментом, с которого обязанность по их уплате признается исполненной.

Основаниями прекращения права налогоплательщика на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей являются:

- реализация права на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налоговых платежей;

- истечение сроков на обращение налогоплательщика в налоговый орган и суд с требованием о зачете или возврате излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налоговых платежей и на самостоятельное принятие налоговым органом решения о зачете переплат на основании пункта 5 статьи Налогового кодекса Российской Федерации;

- смерть налогоплательщика - физического лица либо признание его умершим в порядке, установленном гражданским законодательством;

- ликвидация налогоплательщика – организации.

Третья глава «Процедуры зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей» включает в себя два параграфа.

В первом параграфе «Правовое регулирование процедур зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей в налоговом праве» на основе анализа действующего налогового законодательства и правоприменительной практики выявляются проблемы регулирования процедур зачета и возврата переплат в налоговом законодательстве, предлагаются пути их решения.

Для осуществления зачета либо возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей необходим акт компетентного органа государственной власти, поэтому особое значение приобретает определение налогового органа, уполномоченного осуществлять соответствующие юридически значимые действия. Вместе с тем законодательное регулирование данного вопроса является фрагментарным. Диссертант выдвигает предложения по устранению пробелов и определению компетентного налогового органа для ситуаций возврата излишне взысканных налоговых платежей, перевода на учет в иной налоговый орган, а также при постановке на учет в нескольких налоговых органах одновременно.

Автор подробно рассматривает условия осуществления зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей, как закрепленные в законодательстве (подача заявления уполномоченным лицом;

проведение совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам;

осуществление зачета по соответствующим видам налогов, сборов и по пеням, начисленным по соответствующим видам налогов и сборов;

отсутствие недоимки по налогам соответствующего вида и задолженности по соответствующим пеням, штрафам;

осуществление зачета и возврата в валюте Российской Федерации), так и выработанные правоприменительной практикой (представление налоговой декларации и проведение налоговой проверки;

отражение излишне уплаченных или взысканных сумм и отсутствия недоимки в карточках лицевого счета налогоплательщика;

возврат сумм контрагентам при зачете или возврате переплат по косвенным налогам), и делает предложения по совершенствованию налогового законодательства.

Далее в работе анализируются правила осуществления процедур зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей.

Диссертант приходит к выводу об особом месте зачета переплат в счет погашения недоимки и задолженности по пени и штрафам, который можно охарактеризовать в качестве принудительного исполнения налоговой обязанности. Также обосновывается, что в большей степени соответствующим справедливому балансу частных и публичных интересов является увеличение усмотрения налогоплательщика при выборе способа восстановления имущественного положения, нарушенного излишним взысканием налоговых платежей, и установление возможности осуществления зачета излишне взысканных налоговых платежей в счет предстоящих платежей.

Налоговое законодательство не устанавливает, как между собой соотносятся административный и судебный порядки восстановления имущественного положения налогоплательщика. Представляется, что в случае излишней уплаты, когда отчуждение денежных средств в пользу публичного субъекта происходит вследствие действий самого налогоплательщика, установление обязательного досудебного обращения в налоговый орган может быть признано обоснованным. Однако подобное ограничение права на судебную защиту должно основываться на нормах налогового законодательства, а не решениях высших судебных инстанций.

Рассматривая вопрос о сроке на обращение в суд с требованием о зачете или возврате излишне уплаченных налоговых платежей, на основе критического анализа сложившейся правоприменительной практики диссертант приходит к выводу о том, что срок на обращение в суд с соответствующим исковым заявлением должен исчисляться не с момента, когда налогоплательщик узнал либо должен был узнать о факте излишней уплаты налоговых платежей, а с момента, когда налогоплательщику стало известно либо должно было стать известно о решении налогового органа, которым отказано в удовлетворении заявления о зачете или возврате переплаты.

Во втором параграфе «Проблемы бюджетно-правового регулирования процедур зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей» выявляются проблемы бюджетно-правового регулирования процедур восстановления имущественного положения налогоплательщика и предлагаются пути их решения.

Диссертант обосновывает позицию, согласно которой в рамках бюджетно правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей следует четко разграничивать, во-первых, понятия «исполнение бюджета» и «кассовое исполнение обслуживания бюджета», и, во-вторых, налоговые и бюджетные правоотношения, складывающиеся при осуществлении соответствующих процедур, что не учитывается действующим бюджетным законодательством.

Далее в работе делается вывод о наличии противоречия между положениями Бюджетного кодекса Российской Федерации, определяющими принципы бюджетной системы и регулирующими осуществление бюджетного процесса, поскольку принятие налоговыми органами решений о зачете и возврате всех налоговых платежей независимо от их бюджетной принадлежности и осуществление кассового обслуживания исполнения всех бюджетов бюджетной системы органами Федерального казначейства приводит к ограничению возможностей субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по самостоятельному исполнению собственных бюджетов по доходам.

Анализ конкретных правил осуществления органами Федерального казначейства зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налоговых платежей позволяет автору сделать вывод о необходимости гармонизации налогового и бюджетного законодательства в части регулирования соответствующих процедур. В частности, требует устранения противоречие в рамках регулирования межрегионального зачета, когда бюджетное законодательство устанавливает порядок исполнения решений налоговых органов, принятие которых не предусмотрено налоговым законодательством.

В Заключении излагаются основные выводы и предложения по совершенствованию налогового и бюджетного законодательства.

Основные положения диссертации отражены в следующих публикациях автора:

1. Килинкарова, Е. В. Совместная сверка сумм уплаченных налогов в российском налоговом праве // Сборник научных трудов по материалам международной научно-практической конференции «Современные направления теоретических и прикладных исследований 2008». Т. 13 :

Юридические и политические науки. – Одесса, 2008. – С. 31 – 36.

2. Килинкарова, Е. В. О распространении правил статей 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации на суммы излишне уплаченных и излишне взысканных косвенных налогов // Налоги и финансовое право. – 2008. – № 6. – С. 137 – 140.

3. Килинкарова, Е. В. Зачет и возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налогов : соотношение со смежными явлениями налогового законодательства // Арбитражные споры. – 2009. – № 3 (47). – С. 135 – 143.

4. Килинкарова, Е. В. О некоторых проблемах бюджетно-правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) налоговых платежей // Налоги и финансовое право. – 2009. – № 6. – С. 214 – 220.



 

Похожие работы:





 
2013 www.netess.ru - «Бесплатная библиотека авторефератов кандидатских и докторских диссертаций»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.